ACCA F7：IFRS15准则有变动
篇一:ifrs,15
ACCA F7：IFRS15准则有变动
来源：浦江财经
2014年5月28日，国际会计准则委员会（IASB）和美国财务会计准则委员会（FASB）发起一项联合项目，统一了收入准则，发布了IFRS15-与客户之间的合同产生的收入。
IFRS15适用于2017年1月1日以及以后的各期年报（虽然有提议说可以推迟到2018年1月1日实施），但允许提前采用。
根据ACCA的即定规则，每年9月1日发布的会计准则纳入下一个年度9月起的考试。因此IFRS15适用于F7自2015年9月起的考试。
会计实务对收入的确认存在很大的分歧，主要是因为IFRS的确认方法很有限，在1982年颁布并且在1993年有重大修订的最初的准则IAS18已不适应现在的复杂交易，这就导致有些公司根据自身的需要而采用US GAAP。
财报使用者常常很难看懂企业确认收入时使用的判断和估计，因为实务确认的差异，新准则的影响的性质和范围会因为不同企业和行业而不尽相同。
比如对零售业几乎没有影响，而对长期和多要素合同的会计处理则影响巨大。
IFRS 15 生效后，将替代以下准则和解释：
·国际会计准则第11号，建造合同
·国际会计准则第18号，收入
·国际财务报告解释公告第13号，客户忠诚度计划
·国际财务报告解释公告第15号，房地产建造协议
·国际财务报告解释公告第18号，客户转让资产
·解释公告第31号收入，涉入广告服务的易货交易
IFRS15的核心原则是，企业向客户转让商品和服务时确认收入，确认的收入的金额应反映该企业交付该商品和服务而有权获得的金额，这项准则对收入的确认采用5步法模型。该5步法模型不分具体交易或行业，少有例外。
步骤一：Identification of the contract with the customer. 识别与客户订立的合同，合同可能是以不同的形式，包括书面，口头和默认，但该合同必须是可强制执行的，有商业实质并且被各方批准。
一旦商品和服务的付款条款确认并且企业收回相对应的收款是高度可能的，该准则适用。合同各方对商品和服务的权利必须明确。如果和客户的合约没有满足这些条件，企业之后可以重新继续评估合约是否满足条件。
在满足特定标准的情况下，和同一客户在同一时间达成的两份或多份合同可以合并处理，这项准则对合同的修改也提供了详细的会计处理，合同的修改，在不同的条件和情况下，有些被认为是单独的合同，有些被认为是对原始合同的修改。
步骤二：Identification of the separate performance obligations in the contract. 识别合同中的履约义务，在识别单独履行义务时最重要的因素是商品和服务的区分，或者是将商品和服务捆绑销售，如果客户可以获益于商品和服务本身或者连同其他已经存在的现有资源，我们就说这个商品和服务是可以区分的。
IFRS15要求将一系列可明确区分的同类商品和服务视为单一履约义务，已经送达的商品和服务如果必须等其他的商品和服务交付后才能产生价值，那这个商品和服务就没有明确区分，它自身的交付也不构成履约义务。IFRS15提供建议性指标，而不是硬性指标，所以需要公司管理层来判断决定具体合同的单独履行义务从而可以更好的反应交易的经济实质。
步骤三：The entity determine the transaction price, which is the amount of consideration that an entity expects to be entitled to in exchange for the promised goods or service. 确定交易价格，是指企业因交付商品和服务而有权获得的金额，该金额不包括代表第三方所收金额，例如，政府税金。企业必须要决定有权获得的金额从而才能来确认收入。
另外，当企业确定交易价格时，应当考虑非现金出资，任何应付给客户的出资以及货币的时间价值（如果有重要的融资成分），如果商品和服务的交付时间小于一年就不需要考虑货币的时间价值了，在有些情况下，因为合约的条款，重要的融资成分是存在的。
在其他情况下，融资成分是否存在很难判断，特别是在长期的合同中有多个履行义务存在的时候，例如，如果为取得一个长期合同而支付一笔预付款，企业可以认为不存在融资成分。
如果企业预期最终收款的金额会少于最初的约定，例如，之前有给过折扣，收入就会根据较低金额的可收回程度来估计，随后，如果已确认的收入没能收回，减值损失会计入利润表。
步骤四：Allocation of the transaction price to the separate performance obligations. 将交易价格分摊至单独的履约义务，这分摊是依据合同开始时确定的商品和服务的售价，后续这些商品和服务的单独售价发生变化时，交易价格的分摊不做任何调整。
单独售价的最佳证据是企业在单独出售商品和服务的可观察价格，如果单独售价无法直接观察，企业就通过最大限度利用可观察输入值的方法来估计单独售价，例如，预计成本加利润法，市场价格评估调整法，特定情形下的余值法，这里的余值法和现在一些企业（比如软件公司）使用的残值法不一样。
如果一个合同包含了多个可区分的履行义务，企业应当将交易价格基于单独售价分摊至不同的履行义务。
这是一个重大的实务问题，因为这需要对每一项合同进行单独核算和分摊，例如，一份手机合同通常都是手机和网络的捆绑销售，IFRS15要求分开核算。
步骤五：Revenue to be recognised as each performance obligation is satisfied. 履行每项履约义务时确认收入，当特定履约义务涉及的相应商品或服务的控制权转移给客户时，则履约义务得到履行。其中“控制”的定义为对于商品或服务相应的资产，能够“主导资产的使用及获得资产几乎所有剩余利益的能力”。
这和IAS 18有所不同，IAS 18要求在商品所有权上的重大风险和报酬转移时确认收入，IFRS15要求在履行业务得到履行时确认收入，控制权转移的时候，可以是一个时期也可以是一个时点，而控制权的定义包括“阻止他人主导使用以及获得资产收益的能力”。
在一段时间内确认收入
如果符合下列条件之一，则控制权被视为在一段时间内转移：
1、客户在主体履约的同时取得及消耗通过主体履约提供的所有利益。
2、企业的履约创造或改良了客户在资产被创造或改良时就控制的资产，因此，如果合同条款规定资产的控制权将在资产建造中转移给客户（即，客户控制在产品），则该标准得到满足。
3、主体的履约没有创造一项可被用作他用的资产，以及主体具有迄今为止已完成履约部分而获得客户付款的的可执行权利。
在某一时点确认收入
收入要根据控制权转移的方式来确认，企业应该根据具体的合同条款来决定是在制造产品的整个周期里还是在交付时确认收入。如果企业不是在一个期间履行义务，那就是在一个时点上履约，在控制权转移的时候确认收入。控制权转移的考虑指标包括：
1、企业拥有收取针对资产的付款的现时权利；ifrs,15。
2、客户拥有资产的法定所有权；
3、企业已经转移了对资产的实物占有。
采用新准则后，针对某些“特定时点“交易的收入确认时间可能会有所不同。除收入确认五步骤外，新准则还涉及到取得合同的增量成本和与履行合同直接相关的成本方面的核算，并在以下领域确认收入提供指导：许可证，质保，退货权，委托与代理方考虑事项，客户针对额外商务的选择权，客户未行使的权利。
总结
IFRS15，与IAS18相比，是个重大变化。尽管提供了更详细的应用指导，在应用过程中要大量使用估计与判断。从考试的角度，需要重点理解五步法的原理，并针对实际业务可以应用。
浦江财经创立财经培训新标准，专业师资团队打造专业财经培训！
IFRS15对通信行业收入处理的影响研究
篇二:ifrs,15
摘要：2014年5月28日，国际会计准则理事会发布了期待已久的、趋同的收入确认准则《ifrs15与客户之间的合同产生的收入》。其中的五步法确认收入的模型，使几乎所有企业在一定程度上都受到了影响，其中对于通信业的影响较大。本文以中国移动上市公司为例，研究对比在新旧准则下通信业务的收入处理方式。
关键词：ifrs15；五步法；新收入准则；中国移动
一、ifrs15出台的背景
2014年，国际会计准则理事会和美国财务会计准则理事会联合发布了新的收入确认准则《ifrs15―与客户之间的合同产生的收入》。ifrs15是理事会根据iasb和fasb中针对收入的各项条例，平衡利弊最后形成了如今我们看到的收入准则。ifrs15代替了原来的ias18收入准则和ias11建造合同准则。新收入准则的发布是为了对所有与客户之间的合同采取单一的、综合的收入确认模型，以增加行业内、行业间和资本市场间的可比性。新的收入准则对收入的计量以及时间的确认都有了明确的规定，其基本原则是，主体确认收入以及反映商品或服务向客户的转移，且收入确认的金额为主体预计其有权获得的、客户为换取这些商品或服务而支付的金额。
二、ifrs15的最新变化
新收入准则与旧收入准则有着很大的差别。旧准则采用风险报酬转移法来确认收入。而新的收入准则是以控制权来确认收入的，控制权即为主体具有通过控制商品或服务而获取经济利益的权利。根据新收入准则的原则，主体应采用五步法来应用准则：第一，识别与客户之间的合同；第二，识别合同中的单独履行义务；第三，确定交易价格；第四，将交易价格分配至各项单独履行义务；第五，在各项履行义务得以满足的时点（或期间）确认收入。 第一步，识别与客户之间的合同，当满足以下所有的条件是，主体需要对该合同应用收入准则：合同各方已经批准合同，并打算履行其各自的义务；各方关于所转移的商品或服务的权利能够被识别；付款条款能够被识别；主体未来现金流量的风险、时间或金额预计将会发生变化（即合同具有商业实质）；主体很可能收回为交换所转移的商品或服务而有权获得的对价金额。第二步中，合同中的单独履行业务即商品或业务是可明显区分的。如果客户能够单独使用该商品或服务，并且商品或服务能够独立于合同中的其他承诺而被单独识别，那么我们就可以认为出售该提供服务商品或提供服务为一项单独履行义务。这一步在通信业务中尤为重要。移动公司经常会将多种产品同电信服务捆绑在一起销售，例如移动公司会赠送免费手机，但是要求客户每月使用相应的话费。这种业务的会计处理在新的收入准则下将会出现重大变化，我们后续会继续研究该业务的会计处理。在第三步中，交易价格有可能会出现可变对价，可变对价的确定是采取期望值或最有可能的金额这两种方法中预测性最强的方法。第四步，将交易价格分配至各项单独履行义务。交易价格会依据转移商品或服务的相对独立售价而被分配到合同中的各项单独履行义务。第五步，在各项履行义务得以满足的时点（或期间）确认收入。新的收入准则更加注重匹配原则，在相应的时间点或者时间段确认已被履行的义务。
三、ifrs15对中国移动收入处理的影响
（一）中国移动收入类型
中国移动的业务类型主要包括语音通话、数据流量、其他业务（彩铃、游戏、天气预报等信息类服务）。根据中国移动2015年的中期年报，它的收入形式为通过电信服务所取得收入，即语音通话，数据流量和其他，还有通过销售产品所取得的收入，包括销售手机，相应电子产品等。其中，我们看到4g用户猛增，通过数据流量服务所获取的收入占了很大的一个比例，甚至超过了语音通话所取得的收入。而中国移动也表示，为了响应国家推进的“互联网+”行动，将继续扩大4g业务。因而4g业务这类的数据流量的业务在接下来将会占据更大ifrs,15。
的比例。现在，中国移动已经推出了很多种与4g流量想关的各种优惠活动，例如共享流量，流量红包，购话费送流量等。这些特殊业务在新准则下将会有不同的处理。
（二）中国移动目前的收入处理方法
根据ias18，目前，中国移动的收入确认条件主要分为三点：1、与交易相关的经济利益能够流进企业；2、流入企业的金额能可靠计量，确认的金额为公允价值；3、收入在风险和报酬转移的时候确认。依据中国移动发布的年报，我们可以看到移动公司将收入主要根据以下基准确认收入：1、语音和数据服务产生的收入在服务提供时确认；2、预付费收入在客户实际使用而提供有关移动通信服务期间确认为收入；3、销售sim卡及终端的收入在货品送交买方时确认。由于扣除销货成本后的金额不大，故记入其他收入净额中。这些基本业务在新准则下，将会使用五步法进行确认，尽管最后确认的收入时间和收入数额与旧准则下的结果相同，但是采用五步法，将会对收入有更加严谨地分析。某些特殊、复杂的业务的处理，例如预存话费送手机，买流量增流量等，在新收入准则下面将会有截然不同的处理方式。预存话费送手机在旧收入准则下是将话费按照账单金额作为通信服务收入，而对手机的处理方式则是作为销售费用。
（三）ifrs15下中国移动特殊业务的收入处理方法
通信行业市场竞争激烈，为迎接挑战、开拓市场，中国移动采用一系列的促销方式，其中预存话费送手机，预存话费送话费的促销活动早已遍及我们的生活。这些特殊的业务在新收入准则下的会计处理将会产生巨大的变化。以下将会针对几种业务来分析新收入准则下的会计处理。
1、预存话费送手机
《中国移动会计实务手册》（2009年版）注明：终端捆绑销售是指公司采用预存话费送手机、买手机送话费等方式将终端和公司自有业务相捆绑销售。并表示对预存话费送手机业务中收取的全部价款分期按账单金额全部作为通信服务收入，并且将手机按公允价值成本一次性计入销售费用。通过上文对单独履行业务的分析，我们可以明确认识到，话费和手机是可明显区分的，因而我们应当根据配比原则，将收取的价款按比例分到两个单独履行业务。分配到手机上的价款，我们可以在手机控制权转移给客户的时间点确认，而分配到话费上面的价款，我们便要在话费发生的当月确认。该处理方法会导致收入确认金额产生巨大变化。为了更好地说明这个问题，请看下面的例子。 假设在2014年1月1日，中国移动上市公司向用户提供预充话费送手机的优惠活动。用户将在1月1日收到一部价值3000元的免费手机，而用户需要在每个月支付200元的话费（包含无限制省内通话和免费短信的套餐）。倘若用户直接购买以上套餐，将支付每月175元的话费。
在新的收入会计准则下，我们将这样处理：第一步，识别与客户之间的合同，依据前面对五步法的介绍，很显然移动公司已经和用户之间确认了一个合同；第二步，识别合同中单独履行的合同，在此题中分别为一部手机和12个月的通信服务；第三步，确定交易价格，很明显一个月的话费为200元，一年为2400元；第四步，将交易价格分配至各项单独履行义务（如表1）。
第五步，在各项履行义务得以满足的时点（或期间）确认收入。当用户在1月1日收到手机的时候，1411.2元的收入就可以被确认。而988.8元的收入将被分配到每一个月，按账单金额每月确认。
2、充话费送话费业务
为了吸引客户，移动公司推出了冲话费送话费的优惠活动。由于国税函[2006]1278号的规定，销售附带赠送的电信服务是无偿提供电信业劳务的行为，不属于营业税征收范围，不征收营业税。因此中国移动将该业务作为折扣销售。
我们可以看到税法规定的折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货
数量较大等原因而给予购货方的价格优惠。不同于商场的折扣销售，移动公司实行充话费送话费的活动是为了留住已有客户，而且所送的话费也不是在客户冲话费时立马赠送，而是分月返还。但是从广义上来说，充话费送话费业务依然属于折扣销售的范围。在新的收入准则下，移动公司该业务将会有特定的处理方式，所送的话费应该作为递延收益。类似预充话费送手机业务的会计处理，在客户充话费的当月，移动公司应当确认话费金额为收入，后续在实际返还所赠送的当月，移动公司应当确认所赠送的话费金额为收入。这样的处理方法严格遵守了国际会计收入准则提出的五步法模型的最后一步：主体将在商品或服务被转移至客户，且客户取得该商品或服务的控制权的时点（或期间）确认收入。另外该处理方法对中国移动高利润低税负的情况也会有很大的改善。
3、赠送积分业务
移动公司为了留住并激励新老客户，推出了赠送积分的活动。用户每消费1元话费便可以获得积分一分。那么该业务在新的收入准则下面该怎么处理呢。新的收入国际会计准则明确表示，交易价格可能包括可变的或视未来事项结果而定的对价要素，包括折扣、退款、返利、积分等等。事实上，《企业会计准则讲解2008》已经对客户积分实行了该会计处理方式。借鉴某通信公司的年报，对于授予用户的积分奖励，在向其提供通信服务的同时，将取得通信服务收入的款项或应收款在本次提供的通信服务收入与积分奖励的公允之间进行分配，将取得的通信服务收入的款项或应收款扣除积分奖励公允价值的部分确认收入，积分奖励的公允价值确认为递延收益。新的收入准则的发布则是进一步规范了该类业务的会计处理，依照国际收入会计准则，通信服务和积分奖励的公允价值的确定也要按照单独履行义务来分配。
（四）ifrs15对中国移动其他会计业务处理的影响
在新的收入准则下，合同成本是否资本化也有必要考虑。在以下情况下，主体就履行合同的成本确认资产：（1）履行合同的成本直接与合同或主体能够具体识别的预期合同相关（例如，销售佣金）；（2）履行合同的成本生成或增强了主体将用于满足未来履行业务的资源；（3）履行合同的成本预计可被回收。而在已经满足业务之后所发生的成本将被费用化。数据流量业务在接下来仍然会呈蓬勃发展之势，为了迎接挑战，想必更多的流量优惠套餐将会被推出。这些复杂的优惠活动的会计处理在新的收入准则下必然有严格的要求，其收入金额及收入时间的确认需要有严格的信息系统来分析评判，因而对移动公司的内部控制系统的管理也是一个不小的挑战。
新国际会计准则的推行也必将对公司内部控制系统产生不小的挑战。国际收入准则对收入的确认有更加严苛的条件，每一步都需要有精确的判断。
四、对电信公司应对新收入准则的建议
随着市场经济的发展，市场对电信行业的需求和要求越来越高，尤其是中国移动在电信行业的市场份额比重越来越大。为了在新的收入准则施行之前就能做好准备，快速应对准则变化，电信公司有必要从现在开始就对公司的现有业务进行整理和分类，对那些在新收入准则下有较大影响的业务进行合理的规划，例如上文提到的几种业务，当然也并不局限于这几种业务。为了能使企业利润最大化，电信公司可以开始从企业业务结构，税收各方面进行管理，在新收入准则下，各种收入的确认将会发生变化，进而引起应纳税额的变化。因而，我认为电信公司有必要设立一个专门针对新收入准则的工作小组，该小组必须对新收入准则有非常深刻的认识，从财务，税务，信息各方面对新准则所产生的变化进行分析。并且，该小组需要对企业的会计信息系统及管理信息系统进行分析，制定出一个新收入准则下的修改建议。
国际会计准则理事会发布IFRS15——源于客户合同的收入
篇三:ifrs,15
国际会计准则理事会发布IFRS15——源自客户合同的收入
一、发布原因ifrs,15。
收入是财务报表使用者评估企业经营业绩的重要指标。但是，国际财务报告准则（IFRS）与美国公认会计准则（USGAAP）对收入确认给出了不同的要求，而且两套准则都有待完善。国际财务报告准则对收入确认方法仅提供了有限的指导，主要的两项准则（IAS18和IAS11）在应用于复杂交易时经常出现问题，而且，IAS18对许多重要收入问题仅提供了有限的指引，如多要素安排的收入确认。相反，美国公认会计准则特别繁琐，并对特定行业及特定交易规定了不同的收入确认方法，有时会对经济实质相似的同类交易作出不同的会计处理。因此，国际会计准则理事会（IASB）和美国财务会计准则委员会（FASB）发起了一项联合项目，以理清收入确认原则，并制定一套统一的收入准则。2014年5月，国际会计准则理事会发布了《国际财务报告准则第15号——源于客户合同的收入》（IFRS15），FASB发布了《Topic606-源于客户合同的收入》。两项准则是全球两大最具影响力的会计准则制定机构为统一收入确认而共同制定的收入指引，以期达到以下目标：
1、消除收入规定的不一致和缺陷；
2、提供一套更加坚实的框架，以阐述收入问题；
3、改进不同企业、行业、法律和资本市场中，收入确认实务的可比性；
4、通过改进披露规定，向财务报表使用者提供更加有用的信息；
5、通过减少企业必须遵循的规定，简化财务报表的编制程序。
二、生效时间
IFRS15适用于2017年1月1日及以后各期年报，允许提前采用。
三、新准则生效后将失效的准则
IFRS15生效后，以下准则将失效：
1、国际会计准则第11号——建造合同（IAS11）
2、国际会计准则第18号——收入（IAS18）
3、国际财务报告解释公告第13号——客户忠诚度计划（IFRIC13）
4、国际财务报告解释公告第15号——房地产建造协议（IFRIC15）
5、国际财务报告解释公告第18号——客户转让的资产（IFRIC18）
6、解释公告第31号——收入：涉及广告服务的易货交易（SIC-31）
四、收入确认的核心原则
IFRS15的核心原则是，确认收入的方式应体现企业向客户转让商品或服务的模式，确认收入的金额应反映企业预计因交付商品或服务而有权获得的金额。
五、收入确认五步法
IFRS15规定，企业在确认收入时需遵循以下5步：
第一步，识别与客户订立的合同。该合同是两方或多方之间签订的可强制执行的权利和义务的协议，对形式上多份但实质为一份合同的，应将一组合同合并核算，IFRS15还规定了合同变更时的会计处理。
第二步，识别合同中的履约义务。如果交付的商品或服务可以单独使客户受益或商品或服务在使用时需要的其他资源是客户易于获得的，并且企业向客户交付商品或服务的承诺可以与合同中的其他承诺区分开来，那么企业向客户转让的商品或服务就是可以区分的，此时，该承诺就是一项履约义务，应单独核算。
第三步，确定交易价格。交易价格是指企业预计因交付合同所承诺的商品或服务而有权获得的对价金额，可以是固定金额，也可以是可变金额，如果合同中包含重大融资成分，交易价格还需考虑货币的时间价值。
第四步，将交易价格分摊至单独的履约义务。如果单项合同内识别出多项履约义务，交易价格应当基于单独售价的比例分摊至每一项单独的履约义务。如果单独售价无法直接观察，则企业需要对其做出估计。
第五步，履行每一项履约义务时确认收入。当客户获得商品或服务的控制权时，企业针对这一项履约义务确认收入，控制权可在某一时点转移或某一时间段内转移，从而导致相应收入的确认。控制权在某一时间段内转移的，企业需使用恰当方法确认收入，以体现履约义务的完成进度。
六、披露
IFRS15大幅增加了有关收入确认的披露要求。特别要求披露以下信息：
1、将收入按不同类别分解并披露；
2、与合同相关的资产负债表项目的期初和期末余额；
3、履约义务的信息，包括企业完成履约义务的时点，以及分配至剩余履约义务的交易价格；
4、重大判断及其变化；
5、获取或履行合同的成本所确认的资产信息。
七、影响
对执行国际会计准则或美国公认会计准则的企业，可能在应用新的收入准则时遇到各种挑战与困难，或需对现有系统做重大调整，也可能对企业经营产生重大影响。受此影响较大的行业如电信、房地产、高科技行业等。
另一方面，根据我国财政部早在2010年发布的《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》，我国企业会计准则将与国际会计准则保持持续趋同，那么在不远的将来，我国的收入准则也很可能随之发生调整，所以执行中国会计准则的企业，也应时刻关注国际准则的变化，以便从容应对。
http://m.myl5520.com/mingrenmingyan/94892.html